Norma Antielisiva Geral e a Despersonalização da Pessoa Jurídica.

Kiyoshi Harada Sócio fundador da Harada Advogados Associados; Especialista em Direito Tributário e em Ciência das Finanças pela FADUSP; Professor de Direito Financeiro, Tributário e Administrativo; Presidente do Centro de Pesquisas e Estudos Jurídicos – Cepejur; Conselheiro do Instituto dos Advogados de São Paulo e ex Diretor da Escola Paulista de Advocacia.

Elaborado em 03/2007

1 Introdução

É freqüente a confusão feita, até pelos autores de nomeada, entre norma antielisiva geral e a despersonalização da pessoa jurídica, categorias jurídicas completamente diferentes. Aquela faculta à autoridade administrativa desconsiderar determinados negócios jurídicos em casos de fraude, dolo ou simulação, ao passo que, a despersonalização da pessoa jurídica insere-se no campo de atuação do Poder Judiciário.

A expressão elisão fiscal passou a ser empregada, entre nós, como sinônima de modalidade lícita de economia de tributos, ao passo que, a evasão fiscal seria a modalidade ilícita.

Na verdade, evasão vem do francês evasion, que expressa exatamente a licitude da economia tributária. Evadir significa evitar, desviar, escapar, ou seja, trilhar o caminho não onerado, ou menos onerado pelo tributo. A elisão vem de elidir, significando supressão, ou seja, economia ilícita do tributo.

Mas, respeitemos a doutrina pátria que deu outro sentido à elisão fiscal, para efeito deste breve estudo.

2 Norma antielisiva geral e o princípio da legalidade

A criação de tributo ou sua majoração insere-se no campo da reserva legal. Somente a lei em sentido estrito pode instituir tributos ou majorá-los. É o princípio da reserva legal, que agasalha o princípio da tipicidade cerrada, conferindo segurança jurídica, que é um dos direitos fundamentais da pessoa, insuprimível por via de Emendas.

A instituição de tributo implica, necessariamente, a descrição legislativa abstrata da hipótese em que o tributo será devido. É o aspecto nuclear ou objetivo do fato gerador da obrigação tributária. Logo, elaborada a lei tributária, duas situações surgem: uma, representando o campo abrangido pela tributação (incidência tributária) e, outra, representando o campo não abrangido pela tributação (não-incidência pura).

Só que, entre um campo e outro, há uma área cinzenta. Às vezes, para desfazer essa situação dúbia, o legislador institui a figura da não-incidência expressa. Mas, isso pode aumentar a dubiedade, porque o aplicador, não encontrando determinado fato ou ato no elenco da não-incidência expressa, passa a entender que aquele fato ou ato é tributável. A não incidência expressa, na verdade, é forma de modificação parcial da norma descritiva do fato gerador.

Se o legislador, voluntária ou involuntariamente, traçou caminhos alternativos não há como exigir que o contribuinte opte sempre pela via mais onerosa, em termos de tributos. Se alguma lacuna existe na legislação tributária, a possibilitar que o contribuinte trilhe pelo caminho não jurisdicizado, não cabe ao fisco impedir que isso ocorra. Cabe-lhe, isto sim, tomar as providências tendentes a jurisdicização daquela via por onde se evadem os contribuintes, para evitar a ocorrência do fato gerador.

Assim como é lícito ao fisco fechar o caminho da fuga, mediante ampliação do campo de incidência, por lei formal, é lícita também a ação ou omissão do contribuinte, antes da ocorrência do fato gerador, visando minimizar os efeitos da tributação (planejamento tributário), desde que, essa ação ou omissão não seja contrária à norma legal.

Assim sendo, a norma antielisiva geral, que permite ao fisco desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados pelos contribuintes, para evitar que sejam alcançados pela norma jurídica de tributação, implica grave violação dos princípios da estrita legalidade, da tipicidade fechada e de reserva absoluta da lei formal, gerando situações de total insegurança e de arbítrio, incompatíveis com a ordem jurídica vigente.

De fato, dispõe o parágrafo único do art. 116 do CTN, acrescido pela LC nº 104/01:

Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular(1) a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.

Em que pese a defeituosa redação dada, cuja interpretação literal conduziria à proibição da fraude fiscal, o que o texto procurou expressar é a proibição da prática do planejamento tributário, que a doutrina batizou como elisão fiscal.

Ora, a desconsideração dos atos ou dos negócios jurídicos praticados pelos contribuintes somente poderia ocorrer quando presentes a sonegação, a fraude ou o conluio, definidos respectivamente nos artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64, jamais por implicar economia legal de tributo.

3 A desconsideração da personalidade jurídica

A desconsideração da personalidade jurídica difere da norma antielisiva geral. Ela configura matéria objeto de apreciação exclusivamente pelo Poder Judiciário.

É o próprio art. 129 da Lei nº 11.196/05, de natureza interpretativa, que dispõe, para fins fiscais e previdenciários, que os prestadores de serviços intelectuais em caráter personalíssimo ou não, organizados em forma de sociedade, ficam a salvo de imposições pertinentes às pessoas físicas, ressalvado ao fisco a faculdade de requerer em juízo a despersonalização da pessoa jurídica em caso de abuso, na forma do art. 50 do Código Civil:

Art. 50 Em caso de abuso da personalidade jurídica, caracterizada pelo desvio de finalidade, ou pela confusão patrimonial, pode o juiz decidir, a requerimento da parte, ou do Ministério Público quando lhe couber intervir no processo, que os efeitos de certas e determinadas relações de obrigações sejam estendidos aos bens particulares dos administradores ou sócios da pessoa jurídica.

Como se verifica, o art. 50 do CC elege uma série de requisitos a que fica vinculado o juiz, de sorte a eliminar ao máximo o grau de subjetividade na avaliação da situação que configura abuso de forma. Vejamos:

O abuso de personalidade jurídica só se caracteriza quando houver desvio de finalidade ou confusão patrimonial. O juiz só age mediante provocação de parte interessada ou do Ministério Público quando lhe couber intervir no processo. A decisão do juiz limita-se a estender os efeitos de certas e determinadas relações de obrigações aos bens particulares dos administradores ou sócios da pessoa jurídica.

Veja-se que nem o juiz, aplicador da lei em última instância, dispõe de tamanha dose de discricionariedade conferida ao agente do fisco, por meio da chamada norma antielisiva geral, uma excrescência jurídica, incompatível com o Estado Democrático de Direito.

Nota

(1) Dissimular significa encobrir, disfarçar a situação de ocorrência do fato gerador, por meio de atos ou negócios jurídicos simulados.