“Isenção” da contribuição para o PIS e da COFINS na industrialização por encomenda

1 – Introdução

No presente artigo pretendemos demonstrar a extensão da isenção da contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins, sobre as receitas de venda de pessoa jurídica executora de industrialização por encomenda, conforme prevista no artigo 25, inciso I, da Lei 10.833/2003, com redação dada pela Lei 10.865, de 2004.

Tal isenção é aplicável ainda que o industrializador concorra com parte dos insumos do bem produzido e não é óbice ao aproveitamento de créditos decorrentes de aquisição de insumos aplicados ao produto objeto dessa industrialização.

O estudo que se segue não pretende demonstrar inconstitucionalidades ou teses jurídicas que demandariam prévio reconhecimento judicial, mas, ao contrário, propõe interpretação com aplicabilidade imediata sobre a apuração dos tributos em apreço, permitindo inclusive a revisão dos procedimentos anteriormente adotados, relativamente aos exercícios não atingidos pela prescrição.

2 – Hipótese de incidência, base de cálculo e alíquotas

Acerca dos critérios da regra-matriz de incidência tributária, ensina Paulo de Barros Carvalho(1) que o critério material traz referência ao comportamento de pessoas, condicionado no tempo e no espaço.

É o critério material que representa o núcleo da hipótese normativa e exige a presença de verbo pessoal e de predicação incompleta, acompanhado por complemento, o que permite a identificação do evento, signo presuntivo de riqueza que será objeto de tributação.

Examinando o artigo primeiro das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, verifica-se que as hipóteses de incidência das contribuições para o PIS e a Cofins, com a incidência não cumulativa, é "auferir receitas".

É ainda da lição de Paulo de Barros Carvalho(2) que se extrai que a base de cálculo é grandeza instituída no consequente da regra-matriz com o fim de dimensionar a intensidade do comportamento inserto no núcleo da hipótese de incidência, para que, combinando-se à alíquota, determine o valor da prestação pecuniária.

Além deste papel aritmético, a base de cálculo, ensina-nos o professor,(3) tem função de medir a proporção real do fato, compor a específica determinação da dívida e, finalmente, confirmar, infirmar ou afirmar o verdadeiro critério material da descrição contida no antecedente da norma.

A base de cálculo para ambos os tributos é o faturamento mensal, entendido como o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil, tanto para a contribuição para o PIS, nos termos da Lei 10.637/2002, quanto para a Cofins, nos termos da Lei 10.833/2003. Em outro aspecto, a base de cálculo é "o valor das receitas auferidas".

Quanto às alíquotas, para determinação do valor, a Cofins aplica-se sobre a base de cálculo, a alíquota de 7,6%. Para determinação do valor da contribuição para o PIS/Pasep aplica-se sobre a base de cálculo a alíquota de 1,65%.

3 – A sistemática da não cumulatividade

A não cumulatividade é exigência constitucional para o IPI, para o ICMS e para impostos e contribuições residuais. A contribuição para o PIS e a Cofins poderiam manter-se exclusivamente na sistemática cumulativa, mas a discricionariedade do legislador infraconstitucional estabeleceu método para evitar a incidência em cascata.

As Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 instituíram, respectivamente, a sistemática da não cumulatividade para o PIS e para a Cofins, apontando as pessoas jurídicas sujeitas a essa sistemática, os critérios para a qualificação do crédito, forma de compensação e as limitações e vedações ao creditamento. Posteriormente, a Emenda Constitucional 42/2003 incluiu no texto da Constituição, no § 12 do artigo 195, a não cumulatividade dessas contribuições.

Embora haja argumentos que apontem a não cumulatividade apenas como uma técnica de tributação, Paulo de Barros Carvalho(4) é um dos que enxergam nos dispositivos que encerram o termo "não cumulativo" a presença de um princípio constitucional:

Discordo, de forma veemente, dos argumentos que tentam subtrair da não cumulatividade a característica de princípio constitucional, atribuindo-lhe a qualidade de mera técnica de tributação.
(…)
Do exame sistemático do Texto Magno podemos concluir que o conceito de "não cumulatividade" utilizado pela Constituição da República é uniforme. Trata-se de um princípio constitucional erigido com a finalidade de evitar a superposição de cargas tributárias, impedindo a incidência do mesmo tributo mais de uma vez sobre valor que já serviu de base à sua cobrança em fase anterior do processo econômico.

Para o IPI e para o ICMS, a lei infraconstitucional deu efetividade ao princípio da não cumulatividade adotando o método de imposto contra imposto, no qual se compensa o montante devido na saída com o valor efetivamente recolhido por ocasião da entrada.

Diferentemente da não cumulatividade do IPI e ICMS, a efetividade da não cumulatividade da contribuição para o PIS e da Cofins se deu pela adoção do método subtrativo indireto,(5) no qual se apura crédito fiscal sobre insumos, na mesma proporção da alíquota que são registradas as vendas, ainda que o fornecedor do bem ou serviço adquirido seja onerado com alíquota diversa.

Nas palavras de Carvalho:(6)

É despiciendo saber se houve ou não cálculo do tributo embutido no valor do produto, mercadoria ou serviço para justificar o direito ao crédito. Este não decorre da cobrança, nem da incidência, nem do pagamento do gravame; nasce da percussão da regra de direito ao crédito. A regra que estipula o nascimento desse direito goza de autonomia relativamente à norma que cuida da imposição tributária, sendo irrelevante, para a formação do direito ao crédito, o nascimento da obrigação tributária ou a circunstância de ter sido ou não extinta essa mesma relação: a cobrança do tributo na etapa anterior torna-se irrelevante para a formação do direito ao crédito.

Assim, as leis instituidoras da não cumulatividade para os tributos em apreço permitem que do valor devido sejam deduzidos créditos calculados com base no custo de aquisição de bens e serviços, bem como das despesas incorridas. Todos necessários à atividade da pessoa jurídica.

Com estas sistemáticas em vista, Carvalho(7) aponta as regras-matrizes do direito ao crédito das referidas contribuições:

Contribuição ao PIS: Dado o fato da aquisição de bens, serviços e a realização de despesas, deve-ser o direito do contribuinte ao desconto, do montante do tributo devido, de 1,65% calculado sobre o valor daqueles bens, serviços e despesas.

Cofins: Dado o fato da aquisição de bens, serviços e a realização de despesas, deve-ser o direito do contribuinte ao desconto, do montante da contribuição devida, de 7,6% calculado sobre o valor daqueles bens, serviços e despesas.

O direito ao abatimento ou ao desconto de créditos nasce com a aquisição e escrituração de bens e serviços relacionados com a atividade do contribuinte. Sobre o direito ao crédito, ainda alerta Carvalho:(8)

O direito ao crédito é moeda escritural, e se, de um lado, é inexigível enquanto crédito pecuniário na via judicial, por outro, é imprescindível perante o lídimo exercício do direito à não cumulatividade, que se consuma com o exercício da compensação desse crédito com o débito tributário (obrigação tributária) do Fisco. Pode ou não nascer cronologicamente, simultaneamente ao fato jurídico tributário, mas não decorre da regra-matriz de incidência, que tem sua eficácia direcionada para instaurar a obrigação tributária. Internamente, analisando a fenomenologia da não cumulatividade, verifica-se que o direito ao crédito do sujeito adquirente provém da norma denominada regra instituidora do direito ao crédito e formaliza-se com os atos praticados pelo administrado, ulteriormente homologados, de maneira tácita ou explícita, pelas autoridades fiscais.

4 – Conceito de insumo

Para além da matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, admitidos como insumos para fins de apuração do IPI, na sistemática da não cumulatividade da contribuição para o PIS e da Cofins, os insumos têm acepção ampla, abrangendo os custos de produção e despesas operacionais necessários à empresa, incorridos pelo industrializador na fabricação de produtos destinados à venda, desde que não vedados pela legislação.

Portanto, matérias-primas, produtos intermediários, materiais de embalagem e quaisquer bens que se desgastem, danifiquem ou percam suas propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação (exceto ativo imobilizado), e serviços prestados por pessoa jurídica brasileira, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação.

A título exemplificativo são considerados insumos na industrialização: bens e serviços utilizados; energia elétrica;(9) depreciação e amortização do imobilizado; edificações e benfeitorias;(10) fretes; armazenagem; devoluções; matéria-prima, produto intermediário, material secundário e material de embalagem; serviços de manutenção e conserto de máquinas;(11) peças de reposição;(12) locação de mão de obra; aluguel de prédios, máquinas e equipamentos;(13) combustíveis e lubrificantes;(14) frete na compra de insumos.(15)

Em linhas gerais, energia elétrica é aplicável a todos os casos de industrialização; os demais itens reconhecidos em certo contexto como insumo do bem industrializado podem não ter essa característica em outras situações e produtos, razões que devem levar o intérprete da norma que autoriza a tomada de crédito a analisar o processo produtivo caso a caso.

5 – Isenção e alíquota zero

Sobre a isenção, Paulo de Barros Carvalho(16) afirma que a norma que a institui compõe a classe das regras de estrutura, que inserem modificações na regra-matriz de incidência tributária.

A regra isentiva atua sobre a regra-matriz de incidência tributária, investindo contra um ou mais critérios de sua estrutura, mutilando-os parcialmente.

Trata-se do encontro de duas normas jurídicas que têm por resultado a inibição da incidência da hipótese tributária sobre os eventos abstratamente qualificados pela norma isentiva, ou que toque a sua consequência, comprometendo-lhe os efeitos prescritivos da conduta.

Carvalho(17) enumera oito maneiras distintas da regra de isenção inibir a funcionalidade da regra-matriz:

(i) pela hipótese: i.1) atingindo-lhe o critério material, pela desqualificação do verbo; i.2) mutilando o critério material, pela subtração do complemento; i.3) indo contra o critério espacial; i.4) voltando-se para o critério temporal;
(ii) pelo consequente, atingindo: ii.1) o critério pessoal, pelo sujeito ativo; ii.2) o critério pessoal, pelo sujeito passivo; ii.3) o critério quantitativo, pela base de cálculo; e ii.4) o critério quantitativo, pela alíquota.

Se o fato é isento, sobre ele não se opera a incidência e, portanto, não há que falar em fato jurídico tributário, tampouco em obrigação tributária.

A eficácia técnica da norma é a qualidade ostentada pela norma, depois de removidos os obstáculos de ordem material ou sintática. Utilizando-se dos recursos semióticos para se estudar a eficácia técnica, esta pode ser vista sob os ângulos sintático, semântico e pragmático.

Do ponto de vista sintático, é ineficaz uma norma que não produz efeitos, em virtude de estar impedida por outras normas que inibem a sua incidência ou por falta de regras regulamentadoras de igual ou inferior hierarquia.

Aplicando-se tais conceitos, pode-se perceber que as normas isentivas inibem a eficácia técnica da norma tributária, pois impedem a sua incidência em determinados casos.

Quanto à identificação da norma isentiva, é o mesmo Professor Paulo de Barros(18) quem alerta que o legislador muitas vezes dá ensejo ao fenômeno jurídico de recorte normativo, mas não chama a norma mutiladora de isenção.

Considera, então, que não há relevância na terminologia usada, e reconhece na alíquota zero uma forma de isenção, pois igualmente anula uma parte da regra-matriz de incidência, qual seja o critério quantitativo, localizado no consequente da norma.

Independentemente das considerações abalizadas da doutrina, o plenário do Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Recurso Extraordinário 81.074, decidiu que alíquota zero não é fenômeno de isenção:

Não importando isenção do imposto de importação a atribuição a determinada mercadoria, na tarifa aduaneira, da alíquota "zero", dela não resulta isenção do tributo estadual. Reexame da questão pelo plenário do Supremo Tribunal Federal.

É exatamente o que faz o artigo 25, inciso I, da Lei 10.833/2003: mutila o critério quantitativo da norma que determina a tributação, atingindo especificamente a alíquota.

6 – Isenção para industrialização por encomenda

Feitas as considerações supra, verifiquemos as condições da isenção prevista no artigo 25, inciso I, da Lei 10.833/2003, com redação dada pela Lei 10.865, de 2004, o qual prevê aplicação de alíquota zero sobre as receitas de venda de pessoa jurídica executora de industrialização por encomenda.

Diz o dispositivo mencionado:

Art. 25. A pessoa jurídica encomendante, no caso de industrialização por encomenda, sujeita-se, conforme o caso, às alíquotas previstas nas alíneas a ou b do inciso I do art. 1º da Lei nº 10.147, de 21 de dezembro de 2000, e alterações posteriores, incidentes sobre a receita bruta decorrente da venda dos produtos nelas referidas.
Parágrafo único. Na hipótese a que se refere o caput:
I – as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS aplicáveis à pessoa jurídica executora da encomenda ficam reduzidas a 0 (zero).

Segundo o inciso supracitado, ficam reduzidas a zero as alíquotas da contribuição para o PIS e da Cofins sobre as receitas de executora de industrialização por encomenda dos produtos relacionados nas alíneas a ou b do inciso I do artigo 1º da Lei 10.147/2000.

Tal preceito ensejou a edição da Instrução Normativa 594/2005, que dispõe:

Art.12. Na determinação do valor da Contribuição para o PIS e da COFINS, incidentes sobre a receita bruta auferida em operações de venda dos produtos farmacêuticos de que trata o inciso VII do art. 1º, aplicam-se as alíquotas de:
I – 2,1% (dois inteiros e um décimo por cento) e 9,9% (nove inteiros e nove décimos por cento), respectivamente, no caso de venda efetuada por fabricante ou por importador; e
II – 0% (zero por cento), no caso de venda efetuada por pessoa jurídica não enquadrada na condição de fabricante ou importador.
§ 1º O disposto no inciso I aplica-se também na hipótese de venda efetuada por encomendante, no caso de industrialização por encomenda.
§ 2º Estão reduzidas a 0% (zero por cento) as alíquotas da Contribuição para o PIS e da COFINS incidentes sobre a receita bruta decorrente da execução de industrialização por encomenda.

Frise-se que, mantida a coerência da base de cálculo das contribuições analisadas, a instrução normativa citada ressalta que a isenção, tratada como "alíquota zero", é aplicável a todo o valor recebido pelo executor da encomenda, destacando explicitamente o termo "receita bruta".

Forte no artigo 186 do RIR/1999, tem-se por "receita bruta o produto da venda de bens e serviços nas operações de conta própria".

A partir desse dispositivo regulamentar, verifica-se que o conceito de renda bruta abarca todo o resultado da atividade empresarial, sendo, portanto, inadmissível a exclusão de qualquer ingresso financeiro decorrente da exploração da empresa.

A isenção em questão é aplicável à totalidade do preço cobrado (receita bruta) decorrente da execução de industrialização por encomenda, alcançando inclusive insumos aplicados pelo executor da encomenda.

Se este não fosse também o entendimento da Receita Federal do Brasil, a instrução normativa citada não mencionaria receita bruta, mas explicitaria limitação, como incidir apenas sobre o valor dos serviços, por exemplo.

7. Manutenção dos créditos de insumos na industrialização por encomenda

As Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, da mesma forma que regulam a não cumulatividade para as contribuições examinadas, permitem o uso de crédito, e também os limita. Dizem as leis com redação dada pela Lei 10.865, de 2004:

Art. 3º (…)
§ 2º Não dará direito a crédito o valor:
I – de mão de obra paga a pessoa física; e
II – da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.

Entretanto, no que se refere ao aproveitamento dos créditos relativos aos insumos adquiridos pelo industrializador e aplicados no produto objeto da industrialização por encomenda, ainda que esta goze de isenção sob a rubrica de alíquota zero, não há qualquer vedação quanto ao aproveitamento dos mesmos.

Diz artigo 26, § 5º, da Instrução Normativa 594/2005 da Receita Federal do Brasil:

Art. 26. Na determinação da Contribuição para o PIS e da COFINS a pagar no regime de não cumulatividade, a pessoa jurídica pode descontar, do valor das contribuições decorrente de suas vendas, créditos relativos a:
(…)
§ 5º Não dará direito a crédito o valor:
I – de mão de obra paga a pessoa física;
II – de aquisições de bens ou serviços não alcançados pela incidência das contribuições ou sujeitas à alíquota 0% (zero por cento);
III – de aquisições de bens ou serviços efetuadas com isenção, quando revendidos ou utilizados como insumos em produtos sujeitos à alíquota de 0% (zero por cento), isentos ou não alcançados pela incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins; e
IV – da aquisição no mercado interno, para revenda, dos produtos relacionados no art. 1º, ressalvado o disposto no art. 27.

Da leitura do dispositivo acima transcrito, que replica os termos das leis supracitadas, verifica-se que a vedação à apropriação dos créditos das contribuições está sujeita à satisfação concomitante de duas condições, quais sejam: (i) a aquisição dos bens seja amparada por isenção; e (ii) a saída desses mesmos bens fique sujeita à alíquota zero, isenção ou não seja alcançada pela incidência tributária.

Se não estão preenchidas ambas as condições, não há que falar em vedação ao direito de crédito, e, assim, são legítimas a apropriação e a manutenção do crédito.

Todos os insumos adquiridos pelo industrializador e empregados na fabricação dos produtos objeto de industrialização por encomenda são normalmente onerados pelas contribuições ao PIS e da Cofins, razão pela qual a aplicação da vedação ao crédito resta prejudicada.

Por hipótese, se regularmente oneradas as aquisições, muito embora a saída correspondente ocorra ao amparo da alíquota zero, fica descumprida uma das condições a que se subordina a vedação legal, sendo portanto adequadas a manutenção dos créditos e sua apropriação.

8 – Conclusões

O critério material das regras-matrizes da contribuição para o PIS e da Cofins é auferir receitas.

A base de cálculo confirma a hipótese de ambas as contribuições, é o valor das receitas auferidas.

As alíquotas da contribuição para o PIS e da Cofins no regime da não cumulatividade são de 1,65% e 7,6% respectivamente.

A contribuição para o PIS e a Cofins pode ser instituída por lei com a sistemática cumulativa, mas a discricionariedade do legislador infraconstitucional estabeleceu a não cumulatividade pelas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003.

A não cumulatividade da contribuição para o PIS e da Cofins deu-se pela adoção do método subtrativo indireto, no qual se apura crédito fiscal sobre insumos, na mesma proporção da alíquota em que são registradas vendas, ainda que o fornecedor do bem ou serviço adquirido seja onerado com alíquota diversa.

A regra-matriz do direito ao crédito da contribuição ao PIS é pelo fato de a aquisição de bens, serviços e a realização de despesas deve-ser o direito do contribuinte ao desconto, do montante do tributo devido, de 1,65% calculado sobre o valor daqueles bens, serviços e despesas.

A regra-matriz do direito ao crédito da Cofins: em virtude da aquisição de bens, serviços e a realização de despesas, deve-ser o direito do contribuinte ao desconto, do montante da contribuição devida, de 7,6% calculado sobre o valor daqueles bens, serviços e despesas.

O direito ao abatimento ou ao desconto de créditos nasce com a aquisição e a escrituração de bens e serviços relacionados com a atividade do contribuinte.

Na sistemática da não cumulatividade da contribuição para o PIS e da Cofins, os insumos têm acepção ampla, abrangendo os custos de produção e despesas operacionais necessários à empresa, incorridos pelo industrializador na fabricação de produtos destinados à venda, desde que não vedados pela legislação.

O intérprete da norma que autoriza a tomada de crédito deve analisar o processo produtivo caso a caso para verificar a condição de insumo de dado produto.

A regra isentiva atua sobre a regra-matriz de incidência tributária, investindo contra um ou mais critérios de sua estrutura, mutilando-os parcialmente.

Se o fato é isento, sobre ele não se opera a incidência e, portanto, não há que falar em fato jurídico tributário, tampouco em obrigação tributária.

As normas isentivas inibem a eficácia técnica da norma tributária, pois impedem a sua incidência em determinados casos.

O legislador muitas vezes dá ensejo ao fenômeno jurídico de recorte normativo, mas não chama a norma mutiladora de isenção.

A alíquota zero é uma forma de isenção, pois igualmente anula uma parte da regra-matriz de incidência, qual seja o critério quantitativo, localizado no consequente da norma. É exatamente o que faz o artigo 25, inciso I, da Lei 10.833/2003: mutila o critério quantitativo da norma que determina a tributação, atingindo especificamente a alíquota.

A isenção prevista no artigo 25, inciso I, da Lei 10.833/2003, com redação dada pela Lei 10.865, de 2004, é aplicável à totalidade do preço cobrado (receita bruta) decorrente da execução de industrialização por encomenda, alcançando inclusive insumos aplicados pelo executor da encomenda.

No que se refere ao aproveitamento dos créditos relativos aos insumos adquiridos pelo industrializador e aplicados no produto objeto da industrialização por encomenda, ainda que esta goze de isenção sob a rubrica de alíquota zero, não há qualquer vedação quanto ao aproveitamento dos mesmos.

A vedação à apropriação dos créditos das contribuições está sujeita à satisfação concomitante de duas condições, quais sejam: (i) a aquisição dos bens seja amparada por isenção; e (ii) a saída desses mesmos bens fique sujeita à alíquota zero, isenção ou não seja alcançada pela incidência tributária.

Todos os insumos adquiridos pelo industrializador e empregados na fabricação dos produtos objeto de industrialização por encomenda são normalmente onerados pelas contribuições ao PIS e da Cofins, razão pela qual a aplicação da vedação ao crédito resta prejudicada.

Notas

(1) CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 18. ed. São Paulo: Saraiva, 2007. p. 267.

(2) CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 18. ed. São Paulo: Saraiva, 2007. p. 341.

(3) CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 18. ed. São Paulo: Saraiva, 2007. p. 342-346.

(4) CARVALHO, Paulo de Barros. Reorganização societária em face das hipóteses de incidência do PIS e da Cofins, p. 14, 2011. Disponível em: <http://www.parasaber.com.br/textos/reorganizacao-societaria-em-face-das-hipoteses-de-incidencia-do-pis-e-a-cofins/>. Acesso em: 14 jul. 2011.

(5) MARTINS, Ives Gandra da Silva. Não cumulatividade do PIS e da Cofins. São Paulo: Quartier Latin, 2007. p. 14.

(6) CARVALHO, Paulo de Barros. Reorganização societária em face das hipóteses de incidência do PIS e da Cofins, p. 10, 2011. Disponível em: <http://www.parasaber.com.br/textos/reorganizacao-societaria-em-face-das-hipoteses-de-incidencia-do-pis-e-a-cofins/>. Acesso em: 14 jul. 2011.

(7) Reorganização societária em face das hipóteses de incidência do PIS e da Cofins, p. 9, 2011. Disponível em: <http://www.parasaber.com.br/textos/reorganizacao-societaria-em-face-das-hipoteses-de-incidencia-do-pis-e-a-cofins/>. Acesso em: 14 jul. 2011.

(8) CARVALHO, Paulo de Barros. Reorganização societária em face das hipóteses de incidência do PIS e da Cofins, p. 10, 2011. Disponível em: <http://www.parasaber.com.br/textos/reorganizacao-societaria-em-face-das-hipoteses-de-incidencia-do-pis-e-a-cofins/>. Acesso em: 14 jul. 2011.

(9) Processo de Consulta 141/2007 – Superintendência Regional da Receita Federal – SRRF/10.ª Região Fiscal.

(10) Inciso VII, art. 3º das Leis 10.637/2002 e 10.833/03 e inciso II, art. 15 da Lei 10.833/2003; Processo de Consulta 258/2004 – Superintendência Regional da Receita Federal – SRRF/7.ª Região Fiscal.

(11) Processo de Consulta 459/2007 – Superintendência Regional da Receita Federal – SRRF/DISIT 08, e Processo de Consulta 300/2007 Superintendência Regional da Receita Federal – SRRF/8.ª Região Fiscal.

(12) Processo de Consulta 176/2007 – Superintendência Regional da Receita Federal – SRRF/10.ª Região Fiscal.

(13) Processo de Consulta 291/2004 – Superintendência Regional da Receita Federal – SRRF/8.ª Região Fiscal.

(14) Processo de Consulta 60/2006 – Órgão: Superintendência Regional da Receita Federal – SRRF/4.ª Região Fiscal.

(15) Processo de Consulta 234/2007 – Superintendência Regional da Receita Federal – SRRF/7.ª Região Fiscal.

(16) CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 18. ed. São Paulo: Saraiva, 2007. p. 502.

(17) CARVALHO, Paulo de Barros. Reorganização societária em face das hipóteses de incidência do PIS e da Cofins, p. 8, 2011. Disponível em: <http://www.parasaber.com.br/textos/reorganizacao-societaria-em-face-das-hipoteses-de-incidencia-do-pis-e-a-cofins/>. Acesso em: 14 jul. 2011.

(18) CARVALHO, Paulo de Barros. Reorganização societária em face das hipóteses de incidência do PIS e da Cofins, p. 8, 2011. Disponível em: <http://www.parasaber.com.br/textos/reorganizacao-societaria-em-face-das-hipoteses-de-incidencia-do-pis-e-a-cofins/>. Acesso em: 14 jul. 2011.

9 – Bibliografia

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 18. ed. São Paulo: Saraiva, 2007.

Direito tributário: linguagem e método. São Paulo: Noeses, 2008.

Reorganização societária em face das hipóteses de incidência do PIS e da COFINS, 2011. Disponível em: <http://www.parasaber.com.br/ textos/reorganizacao-societaria-em-face-das-hipoteses-de-incidencia-do-pis-e-a-cofins/>. Acesso em: 14 jul. 2011.

MARTINS, Ives Gandra da Silva; FERNANDES, Edison Carlos. Não cumulatividade do PIS e da Cofins. São Paulo: Quartier Latin, 2007.