A Tese da Exclusão do ICMS da Base de Cálculo da COFINS e PIS e sua Aplicação ao ISSQN

Em agosto passado a Corte Suprema retomou o julgamento do RE 240.785, relatado pelo Ministro Marco Aurélio de Mello, em que se discute tese defendida há quase dez anos pelo eminente Professor Roque Carrazza, no sentido de que a inclusão, na base de cálculo da Cofins e Pis (o faturamento), do valor relativo ao ICMS, constitui evidente violação ao disposto no artigo 195, I, da Lei Maior, uma vez que o valor do referido imposto estadual não ingressa nos cofres das empresas como receita, mas sim como numerário atrelado a tributo cuja dimensão financeira não se integra ao patrimônio do contribuinte.

Interrompido por pedido de vista do Ministro Gilmar Mendes, no julgamento do RE 240.785 já consignaram votos os Ministros Marco Aurélio, Carmem Lúcia, Ricardo Lewandowski, Carlos Britto, Cezar Peluso, Sepúlveda Pertence, todos favoráveis ao acolhimento da pretensão recursal, e o Ministro Eros Graus, que votou contra a maioria, sob o fundamento de que o valor do ICMS deve integrar a base de cálculo da Cofins, e conseqüentemente do Pis, por tratar-se tributo indireto, cujo encargo financeiro agrega-se ao valor da mercadoria.

Pese a divergência instaurada, a reversão da tendência de vitória da tese encampada pela maioria mostra-se difícil, especialmente diante dos sólidos fundamentos declinados no voto proferido pelo Ministro Marco Aurélio, os quais foram ratificados pelos demais ministros que o acompanharam no conhecimento e provimento do apelo extraordinário. Do referido voto merece especial destaque o seguinte trecho, verbis:

"A base de cálculo da Cofins não pode extravasar, desse modo, sob o ângulo do faturamento, o valor do negócio, ou seja, a parcela percebida com a operação mercantil ou similar. O conceito de faturamento diz com a riqueza própria, quantia que ingresso nos cofres de quem procede à venda de mercadorias ou à prestação dos serviços, implicando, por isso mesmo, o envolvimento de noções próprias ao que se entende como receita bruta. Descabe assentar que os contribuintes da Cofins faturam, em si, o ICMS. O valor deste revela, isto sim, um desembolso a beneficiar a entidade de direito público que tem a competência para cobrá-lo. A conclusão a que chegou a Corte de origem, a partir de premissa errônea, importa na incidência do tributo que é a Cofins, não sobre o faturamento, mas sobre outro tributo já agora da competência da unidade da Federação. No caso dos autos, muito embora com a transferência do ônus para o contribuinte, ter-se-á, a prevalecer o que decidido, a incidência da Confins sobre o ICMS, ou seja, a incidência de contribuição sobre imposto, quando a própria Lei Complementar nº 70/91, fiel à dicção constitucional, afastou a possibilidade de incluir-se, na base de incidência da Cofins, o valor devido a título de IPI. Difícil é conceber a existência de tributo sem que se tenha uma vantagem, ainda que mediata, para o contribuinte, o que se dirá quanto a um ônus, como é o ônus fiscal atinente ao ICMS. O valor correspondente a este último não tem a natureza de faturamento. Não pode, então, servir à incidência da Cofins, pois não revela medida de riqueza apanhada pela expressão contida no preceito da alínea "b" do inciso I do artigo 195 da Constituição Federal. Cumpre ter presente a advertência do ministro Luiz Gallotti, em voto proferido no Recurso Extraordinário nº 71.758: se a lei pudesse chamar de compra e venda o que não é compra, de exportação o que não é exportação, de renda o que não é renda, ruiria todo o sistema tributário inscrito na Constituição – RTJ 66/165. Conforme salientado pela melhor doutrina, a Cofins só pode incidir sobre o faturamento que, conforme visto, é o somatório dos valores das operações negociais realizadas."

A tese em questão, explanada com meridiana clareza no voto condutor do Ministro Marco Aurélio, tem, a nosso sentir, plena aplicação ao imposto incidente sobre a prestação de serviços de qualquer natureza – ISSQN.

Com efeito, no caso ISSQN, parte da receita auferida com a prestação dos serviços tem natureza própria de faturamento, passando a integrar definitivamente o patrimônio das empresas, motivo pelo qual sua expressão econômica deverá servir de base de cálculo para a incidência da Cofins e do Pis. Outra parte, contudo, passa por situação semelhante ao valor do ICMS, pois seu ingresso nas empresas dá-se de modo transitório, por tratar-se do encargo financeiro relativo ao ISS, que deverá ser recolhido aos cofres públicos do município credor ou do Distrito Federal, no tempo e modo estabelecidos pela legislação aplicável.

É dizer, assim como ocorre com o ICMS, o valor devido a título de ISS, embora ingresse nas empresas no momento do pagamento do serviço prestado, não será apropriado como receita/faturamento, posto que pertencente ao ente tributante credor, a configurar situação idêntica à apreciada pelo Corte Suprema no RE 240.785.

Tanto num como noutro caso é evidente a incidência de contribuição (Cofins e Pis) sobre imposto (ICMS ou ISSQN). E o que é mais grave, também no caso do ISS tal incidência se dá sem ingresso efetivo de receita que configure o fato imponível da Cofins e do Pis, sendo inegável que essas contribuições recaem simultaneamente sobre faturamento e imposto, majorando, inconstitucionalmente, a já sobrecarregada carga tributária das empresas, mediante a duplicidade de imposição tributária a um só título.

Pese tal realidade jurídica, os contribuintes do ISSQN são obrigados a oferecer à tributação da Cofins e Pis a integralidade de seu faturamento, sem possibilidade de exclusão do imposto municipal, em evidente agressão ao artigo 195, I, da CF.

Por tais razões, temos por viável a impetração de mandado de segurança pelos contribuintes do ISS, com o objetivo de ver reconhecido o direito de exclusão, da base de cálculo da Cofins e Pis, do valor relativo ao referido imposto municipal, sem prejuízo da repetição/compensação dos valores indevidamente pagos à União a título das mencionadas contribuições.

José Mauro Motta* Carlos Henrique Crosara Delgado*